INGRESOS POR ORGANIZACIÓN DE TORNEOS DE AJEDREZ ONLINE, CURSOS Y VENTA DE ESPACIOS PUBLICITARIOS EN PÁGINA WEB Y SERVICIOS TÉCNICOS - IRAE - IP - IVA - RENTAS DE FUENTE URUGUAYA Y EXTRANJERA - ACTIVOS EN EL PAÍS Y EXTERIOR - TERRITORIALIDAD - DISTRIBUCIÓN DE DIVIDENDOS - RETENCIÓN.

Fuente del Texto: DGI

I) La Consulta

Una persona física que tendrá participación en una empresa futura, respecto de la cual los integrantes se encuentran en estado de tramitar la apertura de la sociedad, efectúa la presente consulta manifestando que: 

a)Se abrirá una sociedad anónima o sociedad de responsabilidad limitada, que tendrá como socios o accionistas personas físicas residentes y no residentes. 

b)La empresa se instalará en territorio aduanero nacional, situándose en Uruguay la oficina que arrendará para las tareas administrativas, así como todas las cuentas bancarias de la sociedad, encontrándose todos los Bancos con los cuales operará radicados en el país.  

c)El giro de la empresa será la apertura de una página web, cuyo servidor estará ubicado en Estados Unidos. 

d)La actividad principal de la misma será la realización de torneos de ajedrez y la capacitación a través de clases online, estimando tener ingresos por publicidad que realicen sponsors en la página web, tasa de inscripción a los torneos y los cursos que se brinden.  

e)En una primer etapa el mercado uruguayo no podrá acceder a la página web, tampoco podrán publicitar en la misma empresas uruguayas, los profesores residirán en distintas partes del mundo excluido Uruguay, y los jugadores o alumnos realizarán un depósito a través de la web mediante tarjetas de crédito internacionales o plataformas de pago. 

El compareciente consulta sobre el tratamiento tributario respecto al Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE), Impuesto al Patrimonio (IP) e Impuesto al Valor Agregado (IVA) y la obligación como agente de retención, expresando su opinión en el sentido de que la empresa:

a) se encuentra alcanzada por IRAE, obteniendo rentas de fuente uruguaya y rentas de fuente extranjera siendo aplicable el régimen previsto en la Resolución DGI N° 51/1997 de 19.03.997;

b) en tanto tendrá activos en el país y en el exterior, quedarán alcanzados por IP al cierre de cada ejercicio económico todos los activos radicados en el país no siendo computables los bienes en el exterior;

c) No es sujeto pasivo de IVA al no configurar el aspecto espacial del hecho generador;

d) es agente de retención del Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (IRPF) e Impuesto a las Rentas de los No Residentes (IRNR), siendo responsable de la retención de dichos impuestos según corresponda sobre la distribución de dividendos, hasta la concurrencia con la renta neta fiscal;

e) deber actuar como agente de retención del IRNR por la actividad de reventa de servicios técnicos contratados en el exterior  (precio abonado a profesores de ajedrez) siendo aplicable el artículo 3° del Título 8 TO 1996, así como el artículo 21 del Decreto N° 149/007 de 26.04.007 al aplicar el régimen previsto en la Resolución DGI N° 51/1997. 

Asimismo, consulta sobre la situación frente al IRAE, IVA e IP si en el futuro la empresa incorpora el mercado uruguayo para participar de la página web (jugadores, profesores, publicidad de empresas uruguayas). 
 
II) La Respuesta

II.1- Primera etapa en que no se puede acceder desde Uruguay

II.1.1 - IRAE. 

En cuanto al IRAE, de acuerdo a la forma jurídica a adoptar la empresa será contribuyente del impuesto conforme al numeral 1 del literal A) del artículo 3° del Título 4 TO 1996.  

Por su parte, el artículo 7° del Título referido, establece que: "Sin perjuicio de las disposiciones especiales que se establecen, se considerarán de fuente uruguaya las rentas provenientes de actividades desarrolladas, bienes situados o derechos utilizados económicamente en la República, con independencia de la nacionalidad, domicilio o residencia de quienes intervengan en las operaciones y del lugar de celebración de los negocios jurídicos".

En lo que respecta a los ingresos por los cursos, se entiende que podrá ser de aplicación lo dispuesto por la Resolución DGI N° 51/1997, referente a la intermediación en la prestación de servicios cuando los mismos se presten y utilicen económicamente fuera de territorio nacional, por lo que en tal caso la renta neta de fuente uruguaya será del 3% de la diferencia entre el precio de venta y el precio de compra de dichos servicios.   

En cuanto a los ingresos por la organización de los torneos y a la venta de espacios publicitarios en la página web, se considera que se trata de rentas mixtas, debido al empleo de factores productivos tanto en el país como en el exterior. Sin perjuicio de ello, atendiendo a la propia naturaleza de ambas actividades, es evidente que la mencionada en primer término tendrá un mayor porcentaje de renta de fuente uruguaya debido a la relevancia del factor trabajo aplicado en el Uruguay. 

II.1.2 - IP

A efectos del Impuesto al Patrimonio, se comparte con el consultante que deberán  computarse como activo, los activos en el país, esto es, los bienes situados, colocados o utilizados en el Uruguay conforme a lo dispuesto por el inciso 2° del artículo 7° del Título 14 TO 1996. 

Asimismo, los activos en el exterior absorberán pasivo, conforme a lo dispuesto por el artículo 15° del referido Título, que dispone que cuando existan activos en el exterior, entre otros, se computará como pasivo el importe de las deudas deducibles que exceda el valor de dichos activos. 

Al respecto corresponde tener presente que únicamente se considera que no absorben pasivos los casos en que expresamente se manifieste por las normas, que los citados activos deben considerarse activos gravados a los efectos del cálculo del pasivo computable para la determinación del patrimonio gravado, tal como se indica en el inciso 2° del artículo 15° bis.  

Corresponde tener presente que de existir adeudos con los profesores del exterior al 31/12, tratándose éstos de personas físicas y superar el monto mínimo no imponible, la empresa deberá realizar la retención respectiva, y para el caso que sean otras entidades deberá realizarse la retención del impuesto con independencia del monto; ello, en mérito a que los mismos son activos en el país y la empresa se encuentra comprendida dentro de los sujetos designados como agente de retención (artículo 1° inciso final del Título 14 TO 1996). 

II.1.3 - IVA

En cuanto al servicio por los cursos, dicha operación supone una reventa del servicio contratado con el profesor del exterior. En el supuesto planteado, el servicio que brinda el profesor del exterior no se encuentra comprendido en el hecho generador del IVA por no verificarse el aspecto espacial del mismo al ser extraterritorial, por lo que no está gravado por dicho impuesto. En efecto, y conforme a los criterios sostenidos en las Consultas N° 5.298 de 03.02.010 (Bol. N° 441) y N° 5.397 de 26.04.011 (Bol. N° 455), la empresa que revende el servicio tiene el mismo tratamiento que el prestador originario, no estando gravada por IVA la consultante por la prestación de tales servicios.   
 
En lo que respecta a la realización de torneos, la empresa será sujeto pasivo de dicho impuesto conforme a lo dispuesto en el artículo 6° literal A) del Título 10 TO 1996. 

Por su parte, el inciso 1° del artículo 5° del referido Título establece que: "Estarán gravadas las entregas de bienes y las prestaciones de servicios realizadas en el territorio nacional y la introducción efectiva de bienes, independientemente del lugar en que se haya celebrado el contrato y del domicilio, residencia o nacionalidad de quienes intervengan en las operaciones y no lo estarán las exportaciones de bienes. Tampoco estarán gravadas aquellas exportaciones de servicios que determine el Poder Ejecutivo". 

Los servicios a brindarse por la empresa estarán gravados en su totalidad por dicho impuesto, a la tasa básica, debido a que se trata de una prestación de servicios en territorio nacional, no siendo relevante el domicilio, residencia o nacionalidad de quienes intervengan en las operaciones; no encontrándose las actividades a desarrollar comprendidas en el concepto de exportación de servicios. Este ha sido el criterio sostenido en las Consultas N° 3.677 de 26.12.996 (Bol. N° 283) y N° 5.758 de 23.04.014 (Bol. N° 491). 

En relación a los servicios de publicidad, en virtud de que los mismos se prestan fuera del territorio nacional, no requiriendo del desarrollo de una actividad en el país para la prestación de dichos servicios, el mismo no se encuentra gravado por IVA al no verificarse el aspecto espacial del mismo. 

II.1.4 - Agente de Retención por IRNR por servicios técnicos prestados desde el exterior. 

Conforme a lo dispuesto por el artículo 3° del Título 8 TO 1996 están alcanzadas por IRNR las rentas obtenidas por servicios de carácter técnico, prestados desde el exterior, fuera de la relación de dependencia, a contribuyentes del IRAE, en tanto se vinculen a la obtención de rentas comprendidas en dicho impuesto.  

Por lo tanto, se encuentran gravados por IRNR los ingresos obtenidos por los profesores de ajedrez por el pago de los servicios técnicos prestados por los mismos a la empresa, debiendo la misma actuar como agente de retención del impuesto (IRNR) conforme a las disposiciones del artículo 10° del referido Título. 

Ahora bien, se comparte con el consultante que será aplicable lo dispuesto por el artículo 21 del Decreto N° 149/007, que establece que al constituir tales servicios el costo de su actividad, la renta de fuente uruguaya será de un 5% del ingreso total, siempre que los ingresos gravados por el IRAE que genere el usuario por dicha actividad no supere el 10% (diez por ciento) del total de ingresos generados por la misma.

II.1.5 - Agente de Retención por IRNR e IRPF por dividendos de socios o accionistas. 

En tanto la empresa es contribuyente de IRAE, la misma operará como agente de retención del IRPF e IRNR -según sea el socio o accionista, dependiendo de la forma social que se adopte, persona física residente o no residente- en relación a las rentas por dividendos o utilidades pagados o acreditados por la empresa a los mismos, correspondiente a las rentas gravadas por IRAE. 

Todo ello, será en conformidad a lo dispuesto por los artículos 16°, 27° literal C), apartado i) del Título 7 TO 1996, 15 y 16 del Decreto N° 148/007 de 26.04.007; y artículos 15° literal C), 12° bis y 12° ter del Título 8 TO 1996. 

II.2- Segunda etapa: acceso del mercado uruguayo para participar de la página web

II.2.1 - IRAE 

Tal como se señaló en el punto anterior, los ingresos por la organización de torneos y por la venta de espacios publicitarios (que se entiende que también se promocionan en el exterior), constituyen rentas mixtas, con independencia de que los jugadores sean residentes en nuestro país o en el extranjero, por lo que en este caso la renta se considerará de igual naturaleza. 

En lo que respecta a los ingresos por los cursos, no será de aplicación lo dispuesto por la Resolución DGI N° 51/1997 cuando los jugadores sean uruguayos. En efecto, si bien se está ante  una renta mixta, no se verifican las condiciones para aplicar dicha resolución. 
 
II.2.2 - IVA 

Estarán gravadas las prestaciones de los servicios a brindarse por la empresa por publicidad, torneos y cursos que se brinden en su totalidad en mérito a lo dispuesto por el artículo 5° del Título 10 TO1996 en sus incisos 1° y 4°; sin perjuicio de lo ya indicado respecto del IVA para el caso de que se trate de reventa de servicio contratado con profesor del exterior.

 II.2.3 - IP 

 En lo que respecta a dicho impuesto corresponde remitirse a lo ya señalado para la primera etapa de acceso restringido para Uruguay, salvo en lo que refiere a la precisión sobre la retención que deberá realizarse de existir adeudos con personas del exterior. 

II.3-  Precisión final
 
Finalmente, cabe precisar que para el caso de que las actividades se realicen tanto para el mercado en el exterior como para el uruguayo se deberá aplicar respectivamente los regímenes referidos, realizando las proporciones que correspondan.



20.02.020 - El Sub Director General de la DGI, acorde.

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