HONORARIOS PROFESIONALES - IRPF - IVA - ATRIBUCIÓN TEMPORAL DE LAS RENTAS DE TRABAJO - MOMENTO DEL DEVENGAMIENTO Y FRACCIONAMIENTO - RENTAS POR SERVICIOS PERSONALES FUERA Y EN RELACIÓN DE DEPENDENCIA.

Fuente del Texto: DGI

CONSULTA N° 4.824

HONORARIOS PROFESIONALES - IRPF - IVA - ATRIBUCIÓN TEMPORAL DE LAS RENTAS DE TRABAJO - MOMENTO DEL DEVENGAMIENTO Y FRACCIONAMIENTO - RENTAS POR SERVICIOS PERSONALES FUERA Y EN RELACIÓN DE DEPENDENCIA.

Una profesional abogada consulta con carácter vinculante respecto de la aplicación del art. 31 del Tít. 7 TO 1996 y art. 47 del Decreto reglamentario N° 148/007 de 26.04.007 en las siguientes situaciones:

CONSULTA No. 1.- Fue designada curadora de bienes en una sucesión aceptando el cargo el 23/8/2004. Su liquidación de honorarios por dicho proceso y por la venia judicial para vender un inmueble del haber sucesorio fue aprobada con fecha 20/6/2007 expidiéndosele orden de pago con fecha 8/8/2007. Consulta cuál es la fecha —entre varias posibles que cita— de inicio y fin del período computable.

Adelanta opinión en cuanto a que el inicio coincide con la fecha de aceptación del cargo de curadora, lo que se comparte por esta Comisión de Consultas.

En cuanto al fin del período lo señala en el momento en que quedó firme el auto que aprobó la liquidación de honorarios.

Se considera que en este último caso la finalización de la labor profesional debe considerarse como la de presentación del escrito con la liquidación del honorario, y por tanto, anterior aún a la indicada por la consultante.

Teniendo en consideración que, de acuerdo a lo informado, la finalización de la labor profesional es anterior a la entrada en vigencia de la Ley N° 18.083 de 27 de diciembre de 2006, el proceso judicial por el que se consulta queda fuera del ámbito del IRPF y por tanto, dicho ingreso no está gravado por el tributo.

Con relación al Impuesto al Valor Agregado (IVA) cabe indicar que la tasa aplicable sería la vigente a la fecha de finalización de la labor profesional (23%), (momento en que se perfecciona el hecho generador).

CONSULTA No. 2.- Plantea la situación de varios juicios iniciados antes de la vigencia de la Ley N° 18.083, los que culminarían en el año 2008 o 2009 consultando en dicho caso, cómo determina la porción de renta gravada.

Adelanta opinión en el sentido que no debe computar los honorarios devengados con anterioridad al 1/7/007, sino la cuota ava parte correspondiente al período gravado.

Se coincide con la consultante en cuanto a que sólo estarán gravados los honorarios devengados con posterioridad a la entrada en vigencia del IRPF. Para la determinación de la renta gravada, se deberá considerar las tareas realizadas por el profesional interviniente en el período posterior a la entrada en vigencia del tributo [criterio de la Consulta N° 4.773 (Bol.413)].

 En cuanto al comienzo de la labor, debe fijarse, en el caso, en el momento en que comenzó a prestar los servicios profesionales. En cuanto a la finalización de la misma, debe —en el caso— considerarse la finalización de la última actividad técnico- profesional realizada.

Para los casos en que el devengamiento opere parcialmente con posterioridad a la vigencia de la ley, se podría dejar consignado en la factura (que deberá realizarse por el total de honorario con el IVA respectivo) el período total de duración de la prestación del servicio, debiéndose considerar a los efectos del IRPF sólo el monto de honorarios devengado con posterioridad a la entrada en vigencia del impuesto, calculado de acuerdo a lo indicado antes.

CONSULTA No. 3.- Consulta cuándo se considera devengado el honorario, si al culminar la primera instancia, la segunda instancia o la casación o en el momento en que factura.

Respecto de este punto se entiende que, como edicta el Art. 6° del Código Tributario: "Cuando la norma relativa al hecho generador se refiera a situaciones definidas por otras ramas jurídicas, sin remitirse ni apartarse expresamente del concepto que éstas establecen, se debe asignar a aquella el significado que más se adapte a la realidad considerada por la ley al crear el tributo".

Por ende, en aplicación estricta de lo anterior a lo examinado, renta del trabajo fuera de la relación de dependencia (Art. 2° Lit. C, Título 7 del TO 1996), el hecho generador del IRPF, en principio y necesariamente, debe atender a la situación jurídica configurada por las tres y distintas instancias procesales que regula el Código General del Proceso.

Así es que, el devengamiento o atribución de los honorarios profesionales, y la posterior y consiguiente obligación de pago, no puede ir más allá de la finalización de cada una de las tres instancias.

O sea, dictada y notificada la sentencia de primera instancia, se devenga el honorario profesional correspondiente a la misma, e igualmente con las sentencias de segunda y tercera instancias, de haberlas y siempre que, no se hayan convenido entre profesional y cliente, pagos anteriores, en que, el devengamiento acaece en cada una de las fechas acordadas, con independencia de que el cliente pague, o no, los honorarios.

Si la actuación del profesional cesa antes de la culminación de una instancia procesal, este cese opera el devengamiento de los honorarios y, según se indicó, si el mismo no es anterior por acuerdo de partes, como pasa a considerarse.

Normalmente, por acuerdo de partes, no se espera a la finalización de una instancia, que se extiende por meses o más de un año, para el pago de honorarios; en estas situaciones mayoritarias, el tributo se devenga al vencimiento de cada plazo y por cada monto pactado, con prescindencia de que el cliente del profesional cumpla, o no, con dichos pagos. Conclusión la dicha que, es acorde con el régimen de anticipos en vigencia. (Arts. 30 y 31 Título 7 TO 1996 y art. 60 de Dto. N° 148/007 de 26.04.007).

CONSULTA No. 4.- Consulta cómo debe entenderse la frase "con un máximo de tres", previsto en el art. 31 lit. A) del Título 7 del TO 1996, como período máximo autorizado para realizar el fraccionamiento de aquéllas rentas que tienen un período de generación superior a dos años y carecen de regularidad. Concretamente, consulta si en casos en que la prestación del servicio insume 4 o 5 años entre todas las instancias y el honorario se cobra al finalizar todas las instancias, puede pagar el IRPF en el período fiscal en que efectivamente cobre los honorarios.

Se contesta que el fraccionamiento es opcional. Por lo tanto, siempre que el devengamiento insuma más de 2 años (considerados años civiles) podrá hacer uso de la misma. En tal situación, el fraccionamiento ha de hacerse en partes iguales e imputarse en un máximo de tres años.

Se aclara que la opción por el fraccionamiento es de aplicación en el caso de aquellas rentas generadas con posterioridad a la vigencia del tributo.

Si no se opta por el fraccionamiento o el honorario se devenga en un período menor o igual a dos años, la renta se deberá imputar según el principio de lo devengado atendiendo al criterio referido en la Consulta N° 2.

En el caso de que no sea posible determinar el monto imponible, corresponderá distinguir el nacimiento de la obligación tributaria con la exigibilidad de la misma [criterio aplicable también para el IVA según Consulta N° 4.212 (Bol. 357)]. Por lo tanto, la atribución a cada uno de los períodos en que se produjo el devengamiento de la renta se efectuará en tanto sea posible conocer su base de cálculo.

CONSULTA No. 5.- Tratándose de un profesional que a la vez de obtener rentas por servicios personales fuera de la relación de dependencia, obtiene rentas como dependiente superando estas últimas el mínimo no imponible de la escala respectiva, consulta si debe sumar los ingresos que percibe por concepto de salario como dependiente cuando la facturación como independiente no supere el mínimo no imponible de la escala para trabajadores independientes.

Se contesta que a los efectos de determinar la base imponible y el cálculo de los anticipos del impuesto, deben sumarse todos los ingresos obtenidos tanto fuera como bajo la relación de dependencia aún cuando aquéllos no superen el mínimo no imponible, debiendo seguirse el procedimiento establecido por el art. 70° de la Resolución DGI N° 662/007 de 29.06.007 en la redacción dada por Resolución DGI N° 803/007 de 27.07.007, a saber.

a) En primer término, deben sumarse todos los ingresos obtenidos en el mes, fuera de la relación de dependencia y los atribuidos de acuerdo a lo dispuesto por el art. 6° del Decreto N° 148/007, descontándose de la suma resultante el 30% en concepto de gastos fictos según lo establece el art. 34° Tít. 7 TO 1996. Al monto resultante se le adicionan el total de los otros rendimientos de la categoría II del período. Al monto obtenido se le aplicará la escala establecida en el numeral 1 del inciso 2° del art. 63° del referido Decreto.

b) A la suma obtenida se le restará el importe que surja de aplicar a las deducciones las previsiones establecidas por los incisos segundo numeral 2 y tercero del art. 63° del Decreto N° 148/007.

c) El monto del anticipo será el que resulte de sumar las cifras obtenidas de acuerdo a lo establecido antes, de cada mes del bimestre correspondiente. Al anticipo resultante se le deducirán todas las retenciones que le hubieran efectuado al contribuyente en el período, por las rentas obtenidas dentro y fuera de la relación de dependencia así como la cuota parte de las retenciones que le corresponda por integrar entidades que obtengan rentas de la categoría II.

15.06.009 - El Director General de Rentas.

 BOLETÍN N° 433

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